Esko Kiviranta- Edustajasi Eduskunnassa -

Rannanomistajan on hyvä tuntea pääomaverotuksen koukerot

(Julkaistu Käytännön Maamies -lehden numerossa 8/2019)

Rantoihin kohdistuu pääomaverotus kaikissa sen esiintymismuodoissa. Näitä ovat kiinteistöverotus, perintö- ja lahjaverotus ja varainsiirtoverotus. Taloudellisessa mielessä myös luovutusvoittoverotus on pääomaverotusta, vaikka se verotusteknisesti onkin tuloverotusta.

Rantojen pääomaverotukseen liittyy tiettyjä koukeroita, jotka rannanomistajan kannattaa tuntea. Tietty verosuunnittelukin on mahdollista.

Kiinteistöverotus

Varojen arvostamista verotuksessa koskevassa laissa on säädetty kiinteistön verotusarvosta. Maatilaan kuuluvalle alueelle määrätään rakennusmaa-alueen kiinteistöverotusarvo, jos sille on vahvistettu asemakaava. Sama koskee sellaista maatilaan kuuluvaa aluetta, josta verovelvollinen on myynyt ja voi edelleen myydä maata rakennustarkoituksiin. Voidaan puhua rakennusmaa-alueen lisäarvosta, jonka perusteita koskeva sääntely varojen arvostamislaissa on sanatarkasti sama kuin se oli vuosikymmenien ajan nyt jo kumotussa varallisuusverotuksessa.

Kiinteistöverotus ei kohdistu metsään, maatalousmaahan eikä joutomaahan. Kiinteistöverotuksessa ei voida käsitellä ranta-aluetta rakennusmaa-alueena sillä perusteella, että alueella on voimassa oleva ranta-asemakaava (aikaisemmalta nimeltään rantakaava) tai yleiskaava, esim. kunnassa sijaitsevia ranta-alueita koskeva osayleiskaava. Myöskään vahvistamaton asemakaava ei johda rakennusmaa-alueen lisäarvon määräämiseen. Siihen voi johtaa vain vahvistettu asemakaava. Myös kaikki rakennuskaavana aikanaan vahvistetut kaavat ovat nykyisin suoraan lain nojalla vahvistettuja asemakaavoja. Asemakaava ja ranta-asemakaava ovat eri kaavoja, vaikka kaavojen nimet ovat lähellä toisiaan.

Lakiin otettu säännös, jonka mukaan yksikin tontin myynti rakennustarkoituksiin voi johtaa rakennusmaa-alueen lisäarvon määräämiseen perustuu ajatukseen, jonka mukaan verovelvollinen aloittamalla tontin myynnin ikään kuin itse laukaisee sen selvittämisen, onko kyseessä ”tonttivaraston” ensimmäinen tontin myynti. Tämä tausta-ajatus on hyvä kertoa sen vuoksi, että rannanomistajat ovat usein esittäneet minulle kysymyksen, voisiko lakia muuttaa niin, että vasta toinen, kolmas tai joku myöhempi myynti laukaisisi kiinteistöverotuksen mahdollisuuden. Lakia toki voidaan tietenkin muuttaa tähän suuntaan, mutta on olemassa riski myös toiseen suuntaan tapahtuvaan lainmuutokseen, nimittäin siihen, että mikä tahansa kaava johtaisi rakennusmaa-alueen lisäarvon määräämiseen.

Yhden tontin myynnistä ei suinkaan seuraa kaavamaisesti kaikkien joko samalla tilalla tai saman omistajan eri tiloilla olevien asemakaavattomien potentiaalisten rantarakennusalueiden siirtyminen kiinteistöverotuksen piiriin. Korkeimman hallinto-oikeuden (KHO) päätöksen 2007/1220 mukaan asian arviointi riippuu siitä, muodostavatko rakennuspaikat rakentamiseen tarkoitettuja kokonaisuuksia ja sijaitsevatko rakennuspaikat samalla vai eri tiloilla. Tämän lisäksi rakennuspaikkojen etäisyys on merkittävä seikka tilannetta arvosteltaessa.

KHO:n em. tapauksessa 2007/1220 myytäväksi suunniteltu rakennettu määräala sijaitsi B:n tilalla C:n järven rannalla. Tilalle ei rantaosayleiskaavassa ollut enää osoitettu lisää rantarakennusoikeutta. Sitä oli sen sijaan osoitettu B:n omistaman D:n tilan ranta-alueille E- ja F-nimisten järvien rannoille, mutta nämä rakentamattomat rantapaikat sijaitsivat ainakin neljän kilometrin etäisyydellä B:n tilalta. Kun otettiin huomioon rakennuspaikkojen sijainti eri tiloilla ja eri järvien rannoilla sekä niiden välinen etäisyys, kiinteistöveroa ei määrätty D:n tilan rakentamattomille rakennuspaikoille.

Asemakaava (ei ranta-asemakaava) yksityisen omistamalla ranta-alueella on harvinaisuus. Ranta-alueelle rakennusmaa-alueen lisäarvon perusteella määrättävästä kiinteistöverosta voi siis yleensä välttyä pidättäytymällä tontin myynnistä. Rannanomistaja voi toteuttaa rakennusmaa-alueen lisäarvon perusteella määrättävän kiinteistöveron välttämistä radikaalilla linjalla myös myymällä kaikki tontit samalla kerralla, käytännössä saman vuoden aikana. Eri asia on, mikä on kokonaisuutena arvioiden taloudellisesti viisasta.

Ranta-asemakaavan (rantakaavan) tekemättä jättäminen ja siis sen puuttuminen vaikeuttaa rakennusmaa-alueen ja rakennuspaikkojen määrittämistä kiinteistöverotusta varten, vaikka toteutunut myynti sinänsä antaisi legitiimin perusteen rakennusmaa-alueen lisäarvon määräämiselle kiinteistöverotuksessa. Ranta-asemakaavapassiivisuus keinona kiinteistöveron välttämiseksi on tosin menettänyt merkitystään, koska käytännöllisesti katsoen kaikki kunnat ovat laatineet rantaosayleiskaavan.

Kiinteistövero koskee myös vuokrattua rantatonttia, jolle vuokralainen on rakentanut rantamökin, samoin kuin rakentamattomia rantapaikkoja, jotka on annettu vuokralle mökin rakentamista varten (KHO 1993/2734).

KHO:n tapauksessa 2001/99 katsottiin, että maatilankin asuinrakennuksen rakennuspaikan arvo oli kiinteistöveroa määrättäessä laskettava omarantaisen lomarakennuspaikan eikä haja-asutusrakennuspaikan arvon mukaan, kun kyseisen maatilan asuinrakennuksen etäisyys merenrannasta oli noin 100 metriä.

Perintö- ja lahjaverotus

Maatalouden tai maa- ja metsätalouden jatkajan perintö- ja lahjaverotuksessa, johon sovelletaan perintö- ja lahjaverolain 55 §:n huojennusta, voidaan ranta-alueeseen soveltaa käyvän arvon mukaista verotusta vain, jos alueelle on edellä esiteltyjen säännösten mukaisesti voitu määrätä kiinteistöverotuksessa rakennusmaa-alueen käyvän arvon mukainen kiinteistöverotusarvo. Jos ranta-alueelle ei ole määrätty maatilaan kuuluvan rakennusmaa-alueen lisäarvoa ja maatilalla jatketaan maataloutta, käytetään rannoista perintö- ja lahjaverolain 55 §:n mukaan huojennettua metsän tai maatalousmaan arvoa tai ne käsitellään arvottomana joutomaana.

KHO:n päätöksen 1993/2747 mukaan muissa kuin perintö- ja lahjaverolain 55 §:n huojennussäännöksen mukaisissa maatalouden taikka maa- ja metsätalouden jatkamistapauksissa ei ranta-alueille voida perintö- ja lahjaverotuksessa vahvistaa erityistä rantarakennuspaikan arvoa, jos alueita käytetään maa- ja metsätalousmaana, niille ei ole vahvistettu ranta-asema- eikä muutakaan kaavaa eikä niiltä ole myyty maata. Tilanteissa, joissa huojennus ei sovellu, on omaisuuden verotusarvona perinnön tai lahjan käypä arvo perittävän kuolinhetkellä tai lahjoitushetkellä. Tällaisissa tilanteissa rantojen arvo voidaan em. KHO:n päätöksen mukaan ottaa huomioon tapauskohtaisesti maa- ja metsätalousmaan arvoa kasvattavana korotuksena. Korotuksen määrittäminen voi tosin olla Verohallinnolle sangen haastavaa, kun rakennuspaikkojen potentiaalista määrää osoittavaa kaavaa ei ole käytettävissä. Esimerkiksi esillä olevassa KHO:n tapauksessa rantaviivaa oli 23 kilometriä.

Luovutusvoitto- ja varainsiirtoverotus

Luonnonsuojelulaissa on nimenomainen säännös, jossa valtiolle annetaan oikeus lunastaa luonnonsuojelulaissa yksilöityyn, valtioneuvoston hyväksymään luonnonsuojeluohjelmaan sisältyvä alue. Tällainen luonnonsuojeluohjelma on esim. luonnonsuojelulaissa mainittu rantojensuojeluohjelma. Lunastettava alue saa poiketa rajoiltaan vähäisessä määrin suojeluohjelmasta. Lunastukseen ja vapaaehtoiseen myyntiin, kun lunastusoikeus on olemassa, sovelletaan luovuttajan tuloverotuksessa lunastus- tai luovutushinnasta vähennettävää korotettua 80 prosentin hankintameno-olettamaa, joka on yleensä korkeampi kuin vaihtoehtona oleva todellinen hankintameno kuluineen tai perintö- tai lahjaverotusarvo. Erotuksesta luovuttaja maksaa pääomatulon veron 30 %, kuitenkin verotettavan pääomatulon 30 000 euroa ylittävältä osalta 34 %.

Luovutusvoitto, joka saadaan luonnonsuojelulaissa yksilöityyn suojeluohjelmaan, esim. rantojensuojeluohjelmaan luovutetusta kiinteästä omaisuudesta, ei ole veronalaista tuloa siltä osin kuin kiinteistö vaihdetaan toiseen kiinteistöön. Kiinteistön omistusoikeuden luovutus on myös varainsiirtoverosta vapaa siltä osin kuin kiinteistö on saatu vaihtamalla se toiseen kiinteistöön luonnonsuojelulain mukaisen luonnonsuojelualueen, esim. rantojensuojelualueen, perustamiseksi.

KHO:n tapauksessa 2017/5130 A oli myynyt pojalleen B:lle vuonna 2012 maatilakokonaisuuden, johon kuulunutta tilaa X koskeva ranta-asemakaava oli tullut voimaan vuonna 1995. Kaavan mukaan tilalla X oli seitsemän rantatonttia, joista A oli ennen vuonna 2012 tapahtunutta maatilakokonaisuuden myyntiä myynyt viisi. Tilalla X sijaitsevat kaksi jäljellä olevaa lohkomatonta rantatonttia siirtyivät maatilakokonaisuuden yhteydessä B:lle. Kysymys oli siitä, oliko A:n luovutuksesta saama kauppahinta katsottava kokonaan tuloverolain 48 §:n sukupolvenvaihdossäännöksen nojalla verovapaaksi tuloksi. KHO katsoi, että A oli ryhtynyt käyttämään maatilakokonaisuuden yhteydessä luovutettuja rantatontteja muussa tarkoituksessa kuin harjoittamassaan maa- ja metsätaloudessa, kun otettiin huomioon, että A oli ranta-asemakaavan voimaantulon ja maatilakokonaisuuden luovutuksen välisenä aikana myynyt tilalla X sijaitsevia muita rantatontteja. Näin ollen KHO katsoi, että maatilakokonaisuuden luovutuksessa kahden rantatontin osalta kertynyt kauppahinta ei ollut sukupolvenvaihdossäännöksen nojalla A:n verovapaata tuloa.

Päätös merkitsee sitä, että maatilan luovuttajan historia rantatonttien myyjänä voi viedä häneltä sukupolvenvaihdoksessa jäljellä olevien tonttien osalta maa- ja metsätalouden kiinteän omaisuuden luovutusvoiton verovapauden. Tilanpidon aikana toteutunut myyntien määrä toki olisi em. KHO:n tapauksessa mahdollistanut ranta-alueiden verottamisen kiinteistöverotuksessa rakennusmaana, jolloin perintö- ja lahjaverotuksen sukupolvenvaihdoshuojennus olisi menetetty jo tällä perusteella.

Esko Kiviranta
Kansanedustaja, kesk.

Varsinais-Suomen vaalipiiri